Коли потрібна реєстрація як платника ПДВ?

Відповідно до ст. 2 ЗУ "Про податок на додану вартість" (далі - Закон) платниками ПДВ є будь-яка особа, яка: (а) здійснює або планує здійснювати господарську діяльність та реєструється за своїм добровільним рішенням як платник цього податку; (б) підлягає обов’язковій реєстрації як платник цього податку; (в) імпортує товари (супутні послуги) в обсягах, що підлягають оподаткуванню ПДВ згідно з нормами названої статті.

Своєю чергою, п. 2.3 ст. 2 Закону передбачено ряд умов, при настанні яких реєстрація особи як платника ПДВ є обов’язковою. Так, передбачено, що особа підлягає обов’язковій реєстрації, зокрема, якщо: 1) загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів, у тому числі з використанням локальної або глобальної комп’ютерної мережі, що підлягають оподаткуванню згідно з цим Законом, нарахована (сплачена, надана) такій особі або в рахунок зобов’язань третім особам, протягом останніх дванадцяти календарних місяців сукупно перевищує 300 тис. грн (без урахування ПДВ); 2) особа здійснює операції з реалізації конфіскованого майна, незалежно від того, чи досягає вона загальної суми операцій з поставки товарів (послуг) у 300 тис. грн, чи ні, а також незалежно від того, який режим оподаткування використовує така особа згідно із законодавством.

Між тим, оскільки в Україні на сьогодні для суб’єктів малого підприємництва існує дві основні системи оподаткування - загальна та спрощена, то, відповідно, критерії обов’язковості реєстрації в якості платника ПДВ, встановлені у п. 2.3 ст. 2 Закону, слід розглядати крізь призму відповідного режиму оподаткування.

Єдиний податок і ПДВ

Для тих суб’єктів підприємницької діяльності, котрі знаходяться на спрощеній системі оподаткування і, відповідно, сплачують єдиний податок, безумовно, спеціальними є норми Указу Президента України "Про спрощену систему оподаткування, обліку та звітності суб’єктів малого підприємництва" від 3 липня 1998 р. № 727/98 (у редакції Указу Президента України від 28 червня 1999 р. № 746/99) (далі - Указ), котрим установлені критерії перебування на спрощеній системі оподаткування.

Як відомо, суб’єкт малого підприємництва, який сплачує єдиний податок, не є платником ряду податків і зборів (обов’язкових платежів), у тому числі й ПДВ. Винятком є лише ті випадки, коли юридична особа обрала спосіб оподаткування доходів за єдиним податком за ставкою 6 % - про це прямо зазначено у п. 6 Указу.

У разі ж, коли у платника єдиного податку, який не зареєстрований платником ПДВ, обсяг операцій з поставки товарів (послуг) за останні 12 календарних місяців перевищив суму у 300 тис. грн, то це не є підставою для його обов’язкової реєстрації як платника ПДВ за нормами пп. 2.3.1 п. 2.3 ст. 2 Закону (до речі, саме цю позиція неодноразово висловлювала ДПАУ у своїх листах, а саме: від 7 липня 2005 р. № 13492/7/15-2417, від 11 березня 2008 р. № 3004/Д17-0714).

А от у випадку, коли суб’єкти малого підприємництва, які сплачують єдиний податок, перестають бути суб’єктами спрощеної системи оподаткування у зв’язку з недотриманням ними встановлених Указом положень, то, враховуючи норми ст. 2 Закону, такі суб’єкти господарювання повинні зареєструватися платниками ПДВ.

Добровільна реєстрація

Юридична особа, самостійно обравши 10-відсоткову ставку єдиного податку, висловила тим самим своє бажання не реєструватися платником ПДВ. Адже згідно із п. 3 Указу до складу названої ставки єдиного податку включається ПДВ. Тобто поки юрособа знаходиться на спрощеній системі оподаткування і сплачує єдиний податок за названою ставкою (звісно, якщо вона не здійснює діяльності, яка потребує обов’язкової реєстрації платником ПДВ незалежно від режиму оподаткування), вона може бути зареєстрована в якості платника ПДВ тільки добровільно за своїм бажанням. Хоча законодавством ця можливість не заперечується, але, безперечно, добровільна реєстрація такого суб’єкта господарювання є вкрай малоймовірною, адже він уже зробив свій вибір.

Суб’єктам малого підприємництва - фізичним особам п. 4 постанови КМУ "Про роз’яснення Указу Президента України від 3 липня 1998 р. № 727" від 16 березня 2000 р. № 507 (далі - Роз’яснення) також надано право вибору щодо реєстрації їх платниками ПДВ, але дещо у іншій формі. Тобто платник єдиного податку - фізична особа самостійно визначає доцільність реєстрації платником ПДВ. У разі коли така особа приймає рішення бути платником ПДВ, на неї після її реєстрації платником ПДВ поширюється дія Закону. Така позиція висловлена, зокрема, у листі ДПАУ "Щодо застосування норм податкового законодавства фізичними особами - суб’єктами спрощеної системи оподаткування, обліку та звітності" від 18 липня 2006 р. № 3877/Р/17-0415. Згідно з п. 9.4 ст. 9 Закону, якщо особа вважає за доцільне добровільно зареєструватися платником ПДВ, то така реєстрація провадиться за її заявою, котра подається не пізніше двадцяти календарних днів до початку податкового періоду, з якого такі особи вважатимуться платниками ПДВ та матимуть право на податковий кредит і виписку податкових накладних.

Обов’язкова реєстрація

Як уже вказувалося вище, для суб’єктів малого підприємництва, які перебувають на спрощеній системі оподаткування і не зобов’язані сплачувати ПДВ, необхідність обов’язкової реєстрації як платника ПДВ у податковому органі за їх місцезнаходженням (місцем проживання) може наступити у випадку перевищення хоча б одного із критеріїв перебування на спрощеній системі оподаткування.

Тож фізичні особи - суб’єкти підприємницької діяльності при втраті права на перебування на спрощеній системі оподаткування у зв’язку із перевищенням граничного обсягу виручки від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) за рік (тобто 500 тис. грн) зобов’язані зареєструватися протягом двадцяти календарних днів, наступних звітним податковим періодом, у якому відбулося перевищення. Водночас, якщо протягом 12 календарних місяців обсяг операцій обсяг оподатковуваних операцій перевищив 600 тис. грн, то фізична особа зобов’язана зареєструватися до закінчення того податкового періоду, у якому відбулося/планується таке перевищення.

Юридичні особи - платники єдиного податку за ставкою 10%, зобов’язані зареєструватися до кінця того звітного податкового періоду, у якому вони укладають одну чи більше цивільно-правових угод (договорів), унаслідок виконання котрих планується здійснення оподатковуваних операцій, обсяг яких перевищуватиме протягом звітного податкового періоду 1 млн грн. Якщо платник єдиного податку перевищує критерій стосовно граничної кількості перебування у трудових відносинах із ним найманих працівників (для фізичних осіб - 10 осіб, для юросіб - 50), він також втрачає право перебування на спрощеній системі оподаткування, обліку та звітності та зобов’язаний перейти на загальну систему оподаткування. При цьому, відповідно, якщо сума від здійснення ним оподатковуваних операцій за останні 12 календарних місяців перевищила 300 тис. грн, то він зобов’язаний в обов’язковому порядку зареєструватися платником ПДВ.

Слід також уточнити один нюанс. Якщо при спрощеній системі оподаткування обсяг виручки від реалізації продукції визначається за календарний рік, то за Законом загальна сума від здійснення операцій з поставки товарів (послуг) визначається за останні 12 календарних місяців. Наприклад, для фізосіб - спрощенців точка відліку обсягу виручки - 1 січня 2008 р., тоді як для визначення обов’язковості/необов’язковості реєстрації платником ПДВ слід порахувати загальну суму від здійснення операцій з поставки товарів (послуг) за вересень-грудень 2007 р. та січень-серпень 2008 р.

ПДВ з операцій імпорту товарів

Доцільно також підкреслити, що платником ПДВ згідно із п. 2.4 ст. 2 Закону є будь-яка особа, що імпортує товари на митну територію України для їх використання або споживання на митній території України, незалежно від того, який режим оподаткування вона використовує згідно із законодавством, за деякими винятками.

По-перше, це стосується фізичних осіб, не зареєстрованих платниками податку, які ввозять товари у супроводжувальному багажі або отримують їх як поштове відправлення у межах неторгового обороту в обсягах, що не підлягають оподаткуванню відповідно до митного законодавства (крім ввезення транспортних засобів чи запасних частин до них такими фізичними особами). У разі ж перевищення розміру торгового обороту такі особи сплачують ПДВ під час перетину товарами митного кордону України без реєстрації, виходячи з митної вартості товарів. До речі, названий обсяг визначається, виходячи з митної вартості товару, яка не перевищує 200 євро, вагою до 50 кг, відповідно до ст. 7 ЗУ "Про порядок ввезення (пересилання) в Україну, митного оформлення й оподаткування особистих речей, товарів та транспортних засобів, що ввозяться (пересилаються) громадянами на митну територію України".

По-друге, виняток стосується нерезидентів, які пересилають поштові відправлення згідно з правилами Міжнародного поштового союзу на митну територію України, та отримувачів таких поштових відправлень.

Ці положення також поширюються і на платників єдиного податку, які відповідно до Указу не є платниками ПДВ. Як передбачено у п. 8 Роз’яснення (зазначеним пунктом постанову було доповнено 19 березня ц.р.), у разі здійснення операцій з імпорту товарів на митну територію України такий суб’єкт малого підприємництва повинен сплачувати ПДВ у визначеному Законом порядку. Тобто спрощенці у такому випадку мають надати (надіслати) податковому органу заяву про реєстрацію їх як платників ПДВ не пізніше ніж за двадцять календарних днів до початку здійснення таких операцій.